algunas cuestiones acerca de la reserva de capitalización
Comentamos seguidamente una consulta de la DGT, V2357-16 de 27/05/16, acerca de los fondos propios de la entidad que va a dotar la reserva de capitalización y una consulta del ICAC publicada en el BOICAC núm. 106/2016, sobre el efecto impositivo.
De manera sintética, recordamos que la reserva de capitalización se concreta en la posibilidad de reducir la base imponible del impuesto en el 10 por 100 de los beneficios retenidos voluntariamente por la empresa, previo cumplimiento de una serie de condiciones y límites. Entre otros, que se dote una reserva por el importe de la reducción, que deberá figurar en el balance con absoluta separación y título apropiado y será indisponible durante un plazo de cinco años desde el cierre del periodo impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables en la entidad.
En cuanto a la reserva de nivelación, incentivo fiscal del régimen especial de empresas de reducida dimensión para las empresas que apliquen el tipo de gravamen del 25 por 100 que podrán minorar su base imponible positiva hasta el 10 por 100 de su importe, lo que permite a la empresa diferir la tributación a la espera de que surja una base imponible negativa o a que transcurra el plazo de cinco años sin que se hayan generado pérdidas fiscales, la empresa deberá dotar una reserva por el importe de la minoración practicada, que será indisponible hasta el periodo impositivo en que se produzca la adición de las citadas cantidades a la base imponible de la entidad.
Respuesta del ICAC sobre el efecto impositivo de la “reserva de capitalización” y la “reserva de nivelación” reguladas en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades
Desde la perspectiva del reconocimiento del gasto por impuesto sobre beneficios, la reserva de capitalización se tratará como un menor impuesto corriente. Además, en los casos de insuficiencia de base imponible, las cantidades pendientes de aplicar originarían el nacimiento de una diferencia temporaria deducible con un régimen contable similar al de las deducciones pendientes de aplicar por insuficiencia de cuota. En el supuesto de que se produjese el incumplimiento de los requisitos establecidos en la norma fiscal la empresa debería contabilizar el correspondiente pasivo por impuesto corriente.
Por lo que respecta a la reserva de nivelación, desde un punto de vista estrictamente contable, al minorarse la base imponible se pone de manifiesto una diferencia temporaria imponible asociada a un pasivo sin valor en libros pero con base fiscal que traerá consigo el reconocimiento de un pasivo por impuesto diferido cuya reversión se producirá en cualquiera de los dos escenarios regulados por la ley fiscal (generación de bases imponibles negativas o transcurso del plazo de cinco años sin incurrir en pérdidas fiscales).
En ambos casos, las reservas que la entidad vaya a reconocer se contabilizarán en el momento que establezca la norma tributaria, pudiendo emplearse sendas subcuentas con adecuada denominación de la cuenta 114 Reservas especiales.
Respuesta de la DGT a consulta vinculante acerca del aumento de fondos propios
La reserva de capitalización se encuentra regulada en el artículo 25 de la LIS y entre los requisitos requeridos para su dotación está el que el importe de los fondos propios de la entidad se mantenga durante un plazo de 5 años desde el cierre del periodo impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables de la entidad.
El incremento de fondos propios vendrá determinado por la diferencia positiva entre los fondos propios existentes al cierre del ejercicio sin incluir los resultados del mismo, y los fondos propios existentes al inicio del mismo, sin incluir los resultados del ejercicio anterior.
No se tendrán en cuenta, a los efectos de determinar el referido incremento como fondos propios al inicio y al final del periodo impositivo, entre otras, las reservas de carácter legal o estatutario.
La DGT en respuesta a la consulta comentada, entiende que la reserva por inversión de beneficios, al tener un origen legal, no se computará en los fondos propios a tener en cuenta en relación con la reserva de capitalización.
