1. Tributación de la fianza retenida para arreglar los desperfectos de la vivienda y gastos de reparación deducibles previos al nuevo arrendamiento de la vivienda
La Dirección General de Tributos en respuesta a consulta vinculante V0458/2022 del pasado 10 de marzo da respuesta al tratamiento fiscal de la fianza retenida para arreglar desperfectos de la vivienda y gastos de reparación previos a un nuevo arrendamiento de la vivienda.
La Dirección General de Tributos precisa al respecto lo siguiente:
En primer lugar, el importe de la fianza retenido al arrendatario por desperfectos en la vivienda deberá computarse como rendimiento del capital inmobiliario.
En segundo lugar, dado que varias rentas resultaron impagadas por parte de los arrendatarios y han sido reclamadas judicialmente, se ha de tener en cuenta que, para lo saldos de dudoso cobro, el plazo de seis meses queda reducido a tres meses en los ejercicios 2020 y 2021.
En tercer lugar, los gastos de reparación y conservación (supletorios, debido a que la fianza no es suficiente) que se realizan mientras la vivienda no está alquilada, sino en expectativas de alquiler, tras la marcha de los antiguos arrendatarios, supone la existencia de una correlación entre los gastos de conservación y reparación, y los ingresos derivados del posterior arrendamiento de la vivienda. Esto comporta que las reparaciones y actuaciones de conservación efectuadas vayan dirigidas exclusivamente a la futura obtención de rendimientos del capital inmobiliario, a través del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos de uso y disfrute, y no al disfrute, siquiera temporal, de la vivienda por su titular.
El importe máximo deducible por los gastos de reparación y conservación efectuados en el inmueble no podrá exceder de la cuantía de los rendimientos íntegros del capital inmobiliario computados en el período impositivo por el arrendamiento del citado inmueble, el exceso podrá computarse en los cuatro años siguientes, en la forma expuesta.
2. Posibilidad de aplicar la exención por reinversión a un local que se destina a vivienda
La Dirección General de Tributos en su consulta vinculante V0546/2022 de 18 de marzo de 2022, acepta que dentro del concepto de vivienda habitual regulado en el IRPF se incluya todo tipo de edificación, aun cuando esta no cumpla con la normativa urbanística propia de la misma o se ubique en un suelo que no disponga de la calificación requerida para edificar, con independencia de la calificación que pudiera tener en el Registro de la Propiedad. Ahora bien, para que la edificación pueda ser considerada como vivienda habitual ha de estar acondicionada o susceptible de ser acondicionada como vivienda, y reunir los requisitos de titularidad, residencia efectiva y permanencia por parte del contribuyente requeridos por la normativa del Impuesto; una vez acondicionado como vivienda, podrá disfrutar de cuantos beneficios fiscales establezca el IRPF para las viviendas habituales con carácter general, con los mismos requisitos, condiciones y limitaciones.
Las edificaciones consistentes genéricamente en locales son, según la normativa del sector, espacios destinados a actividad industrial o económica. No obstante, si se destinara dicho local o espacio a residencia habitual, al estar o haberlo acondicionado como vivienda, podrá disfrutar de cuantos beneficios fiscales establece el IRPF para las viviendas habituales con carácter general, con los mismos requisitos, condiciones y limitaciones. De modo, que un contribuyente podrá acogerse a la exención por reinversión en la adquisición de una nueva vivienda habitual si esta resulta ser un local, respecto de la ganancia patrimonial generada en la transmisión de su precedente vivienda habitual
3. A efectos de la deducción de dotaciones por deterioro de créditos sobre una entidad, la declaración de concurso de acreedores es equivalente a la insolvencia judicialmente declarada
La cuestión tratada por el Tribunal Superior de Justicia de Galicia en su Sentencia de 7 de febrero de 2022 se contrae a determinar si la declaración de concurso de acreedores es equivalente a la insolvencia judicialmente declarada.
La entidad recurrente, en la autoliquidación correspondiente, dedujo las dotaciones por deterioro de créditos sobre una entidad.
Sin embargo, la Administración negó el derecho a la deducción de las dotaciones por deterioro de créditos sobre una entidad vinculada en el entendimiento de que a la fecha de devengo del impuesto no existía una “insolvencia judicialmente declarada que permita considerar deducible las pérdidas para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de entidades vinculadas con el acreedor”.
Así, considera la Administración que no es equiparable a dicha declaración, la del concurso de acreedores, afirmando que se precisa la apertura de la fase de liquidación.
Ahora bien, la Sala, tras citar la normativa aplicable a la deducción de pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores (artículo 12.2 del RDLeg 4/2004 (TR Ley IS), se centra en la regulación relativa al concurso de acreedores, transcribiendo en concreto los artículos 2, 5 y 14 de la Ley 22/2003 (Ley Concursal).
Pues bien, en base a la normativa señalada, considera el Tribunal Superior de Justicia de Galicia que para que proceda la declaración de concurso es preciso que el deudor justifique el endeudamiento e insolvencia o, si esta es inminente, que no podrá cumplir con sus obligaciones.
Por tanto, afirma la Sala que el auto judicial que declara al deudor en situación de concurso presupone la concurrencia de tal presupuesto objetivo, que determina el juez, previo examen de la documentación aportada.
Es decir, se concluye que la actividad judicial de valoración de dicho elemento objetivo, que sustenta lo decidido en el auto, ofrece suficientes garantías sobre la causalidad de la dotación controvertida, aunque se efectúe en relación a un crédito de sociedad vinculada. Existe, pues, una insolvencia declarada judicialmente.
En efecto, el control judicial insistió que la declaración de concurso cubre las exigencias de la Ley también en el caso de créditos entre sociedades vinculadas, de modo que se estima el recurso al haberse declarado en situación de concurso de acreedores la deudora por auto de 20/11/2012.
4. Ampliar el alcance de la comprobación limitada exige que hacienda lo comunique al contribuyente antes del plazo de alegaciones
El alto tribunal, en su Sentencia de 3 de mayo de 2022, dictamina que la Agencia Tributaria solo puede extender el alcance de una comprobación limitada de datos fiscales si lo comunica al contribuyente antes del plazo de alegaciones.
De esta manera, la Justicia acaba de restringir el alcance de los poderes de Hacienda al limitar severamente la capacidad que tiene de ampliar sobre la marcha el efecto de las pesquisas iniciadas sobre un contribuyente. En concreto, el Tribunal Supremo ha dictaminado que la Agencia Tributaria solo puede ampliar el objeto de análisis de una comprobación limitada de datos fiscales, antesala habitual de una inspección, si lo comunica al afectado antes del comienzo del plazo de alegaciones. Ampliar el cerco de la comprobación más tarde, o incluso en paralelo a ese momento, supondrá la anulación de toda la actuación, concluyen los magistrados.
Así lo ha determinado la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo en un fallo que fija doctrina sobre los procedimientos de comprobación limitada realizados por el Fisco. Se trata de aquellas actuaciones que persiguen confirmar la veracidad de los datos recogidos en una declaración o liquidación fiscal mediante la comprobación de los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria. La Agencia Tributaria suele iniciar estos procesos de oficio cuando detecta errores o inconsistencias entre los datos facilitados por el contribuyente y los que maneja la Administración, así como ante la ausencia de entrega de declaraciones de carácter obligatorio.
Durante el proceso es habitual que Hacienda cite al contribuyente para requerirle documentación que aclare las diferencias. El proceso puede concluir de tres formas: con una resolución expresa de la Administración, proponiendo una liquidación provisional o admitiendo que no procede ninguna regularización; por caducidad, si transcurren seis meses sin que se notifique resolución; o con la apertura de una inspección fiscal que incluya el objeto de la comprobación planteada.
Se las denomina comprobaciones limitadas porque Hacienda tiene la obligación de ceñir sus pesquisas a un tributo y periodo temporal concreto que debe notificar al contribuyente desde un inicio. Lo que el Supremo acota ahora es la posibilidad que tiene el Fisco de ampliar el alcance de estas comprobaciones a partir de ahí.
En este punto, el Supremo interpreta que, en virtud de los derechos del contribuyente reconocidos en la Ley General Tributaria, Hacienda solo podrá ampliar el alcance de sus actuaciones de comprobación limitada, de forma motivada por referencia al caso concreto, cuando lo comunique al comprobado “con carácter previo” a la apertura del plazo de alegaciones. A partir de ahí, los magistrados matizan que será “nulo, por lo tanto, el acto final del procedimiento de gestión de tal clase en que se haya acordado esa ampliación en momento simultáneo, o posterior, a la comunicación al comprobado de la concesión del plazo para puesta de manifiesto y para efectuar alegaciones a la propuesta de liquidación”
El pronunciamiento del Supremo da la razón a un contribuyente que venía recibiendo resoluciones judiciales en su contra, pero, más allá, fija una relevante doctrina que deberá ser seguida a partir de ahora por el resto de tribunales de menor instancia.
El caso concreto que ha sido objeto del fallo es el de un contribuyente al que la Agencia Tributaria realizó un procedimiento de comprobación limitada sobre el IRPF del ejercicio 2013 que terminó ampliando para finalizar imponiéndole una liquidación de 15.327,86 euros, más una sanción, al considerar que en su declaración se había deducido gastos indebidamente y se había beneficiado de una deducción por la compra de vivienda habitual que no había acreditado que lo fuera. El interesado recurrió la resolución ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de la Comunidad Valenciana, que anuló la multa, pero mantuvo la liquidación. El contribuyente acudió entonces a la vía judicial alegando que la comprobación había sido ampliada fuera de plazo y el asunto acabó en manos del Tribunal Superior de Justicia Valenciano que dio por buena la actuación del Fisco al asumir que la regulación que determina que solo podrá extenderse “con carácter previo” a la apertura del proceso de alegaciones podría interpretarse también válida si la decisión se tomó “con carácter simultáneo”.
Finalmente, el contribuyente acude al Supremo que le da la razón y aclara que la actuación del Fisco “no supone un defecto formal o procedimental, no es un vicio de forma, sino una infracción sustantiva de la letra y el espíritu de la ley formal”. Como resultado, falla, la liquidación y la multa asociadas al procedimiento de comprobación limitada quedan anulados en un “aviso a navegantes” para las futuras pesquisas de la Agencia Tributaria.
5. Sentencia pionera sobre los plazos para reclamar el Impuesto de Plusvalía que anuló el Tribunal Constitucional
El juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 1 de Pontevedra ha emitido una sentencia pionera en Galicia en la que resuelve que las impugnaciones del impuesto de plusvalía, declarado nulo por el Tribunal Constitucional (TC) en octubre de 2021, son válidas si se realizaron con anterioridad a la fecha de publicación de la resolución del TC en el Boletín Oficial del Estado (BOE), es decir, el 25 de noviembre de 2021. El magistrado, por tanto, ha decretado que los cobros del impuesto que hayan sido impugnados hasta esa fecha pueden ser revisados. De esta forma, establece como día límite el 25 de noviembre de 2021 y no el 26 de octubre de 2021, día de la firma de la sentencia del TC.
El juez analiza en el fallo el recurso planteado por el dueño de un ático de Moaña que impugnó el cobro de 2.111 euros de plusvalía el 5 de noviembre de 2021, es decir, varias semanas antes de la publicación de la sentencia en el BOE. Por ello, ha declarado la nulidad del impuesto y ha condenado al Tesorero del Organismo Autónomo de Recursos Locales de la Diputación Provincial de Pontevedra (ORAL) a devolverle la cantidad abonada. En el fallo, indica que, de la documentación obrante en el expediente administrativo, “se constata que el recurrente había adquirido el inmueble, por compraventa, el 27 de diciembre de 2005, por el precio de 120.223 euros, y que lo vendió el 10 de mayo de 2021 por 180.000 euros”.
El titular del Juzgado de lo Contencioso-administrativo número 1 de Pontevedra explica que la declaración de nulidad de la sentencia del Tribunal Constitucional conlleva, en principio, que todas las liquidaciones del tributo, por devengos anteriores al 10 de noviembre de 2021, deban declararse nulas de pleno derecho. No obstante, el TC le atribuye la condición de “situación consolidada”, es decir, no revisable, a las liquidaciones que hubiesen llegado a ser firmes, bien por no haber sido impugnadas en plazo, bien por haber sido confirmadas judicialmente mediante sentencia firme. En el caso concreto de la venta del piso de Moaña, según destaca el juez, no es aplicable este supuesto, pues la liquidación fue impugnada en plazo por el afectado, quien presentó un recurso de reposición.
Además, el TC estableció un segundo supuesto de “situación consolidada”, aplicable a las liquidaciones que, pese a carecer de firmeza, no hubiesen sido impugnadas “a la fecha de dictarse la sentencia”. El titular del Juzgado de lo Contencioso-administrativo número 1 de Pontevedra entiende que esa fecha se refiere a la de la publicación de la sentencia en el BOE (25 de noviembre de 2021), no a la de firma de la resolución (26 de octubre de 2021). Así, subraya que el fallo del TC no puede entrar en vigor “antes de adquirir efectos generales mediante su publicación en el BOE”.
El magistrado rechaza imponer el pago de costas a la administración debido a “las dudas interpretativas razonables que genera esta última cuestión”, pues destaca que “no existe todavía jurisprudencia que se pronuncie al respecto”. Por esta razón, el juez considera que concurriría “interés casacional” en la impugnación directa de la sentencia en casación ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo, “a fin de que clarifique la fecha de efectos de la referida restricción”, pues destaca que afecta “a un gran número de situaciones, pudiendo resultar gravemente dañosa para los intereses generales”.
DISPOSICIONES PUBLICADAS DURANTE EL MES DE MAYO DE 2022
Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de no Residentes
Orden HFP/379/2022, de 28 de abril, por la que se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondientes a establecimientos permanentes y a entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español, para los períodos impositivos iniciados entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2021, se dictan instrucciones relativas al procedimiento de declaración e ingreso y se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación electrónica.
Ministerio de Hacienda y Función Pública. B.O.E. núm. 106 de 4 de mayo de 2022.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Orden HFP/413/2022, de 10 de mayo, por la que se reducen para el período impositivo 2021 los índices de rendimiento neto y se modifican los índices correctores por piensos adquiridos a terceros y por cultivos en tierras de regadío que utilicen, a tal efecto, energía eléctrica aplicables en el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para las actividades agrícolas y ganaderas afectadas por diversas circunstancias excepcionales.
Ministerio de Hacienda y Función Pública. B.O.E. núm. 112 de 11 de mayo de 2022.
COMUNIDADES AUTÓNOMAS Y FORALES
- COMUNIDAD AUTÓNOMA DE CATALUÑA
Medidas tributarias y financieras
Decreto-ley 4/2022, de 5 de abril, de medidas urgentes en el ámbito tributario y financiero.
B.O.E. núm. 113 de 12 de mayo de 2022.
- COMUNITAT VALENCIANA
Medidas fiscales, administrativas y financieras
Corrección de errores de la Ley 7/2021, de 29 de diciembre, de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera y de organización de la Generalitat 2022.
Presupuestos
Corrección de errores de la Ley 8/2021, de 30 de diciembre, de Presupuestos para el ejercicio 2022.
B.O.E. núm. 119 de 19 de mayo de 2022.
- COMUNIDAD FORAL DE NAVARRA
Fundaciones. Mecenazgo
Ley Foral 10/2022, de 7 de abril, de modificación de la Ley Foral 10/1996, de 2 de julio, reguladora del régimen tributario de las fundaciones y de las actividades de patrocinio y de la Ley Foral 8/2014, de 16 de mayo, reguladora del mecenazgo cultural y de sus incentivos fiscales en la Comunidad Foral de Navarra.
Tributos
Decreto Foral Legislativo 2/2022, de 13 de abril, de Armonización Tributaria, por el que se prorrogan determinadas medidas en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido y con el Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica.
B.O.E. núm. 113 de 12 de mayo de 2022.
Medidas urgentes
Decreto-ley Foral 1/2022, de 13 de abril, por el que se adoptan medidas urgentes en la Comunidad Foral de Navarra en respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la guerra en Ucrania.
B.O.E. núm. 126 de 27 de mayo de 2022.
CALENDARIO FISCAL PARA EL MES DE JUNIO DE 2022
MODELO 511. IMPUESTOS ESPECIALES DE FABRICACIÓN
Relación mensual de notas de entrega de productos con el impuesto devengado a tipo reducido, expedidos por el procedimiento de ventas en ruta: 5 días hábiles siguientes a la finalización del mes al que corresponde la información.
DESDE EL 1 DE JUNIO HASTA EL 30 DE JUNIO
- Presentación en las oficinas de la Agencia Tributaria de la declaración de Renta 2021.
HASTA EL DÍA 13
Estadística Comercio Intracomunitario (Intrastat)
- Mayo 2022 Modelos N-I, N-E, O-I, O-E
HASTA EL DÍA 20
Renta y Sociedades
Retenciones e ingresos a cuenta de rendimientos del trabajo, actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta, ganancias derivadas de acciones y participaciones de las instituciones de inversión colectiva, rentas de arrendamiento de inmuebles urbanos, capital mobiliario, personas autorizadas y saldos en cuentas
- Mayo 2022. Grandes empresas. Modelos 111, 115, 117, 123, 124, 126, 128, 216, 230.
Impuesto sobre el Valor Añadido
- Mayo 2022. Declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias. Modelo 349.
Impuesto sobre las Primas de Seguros
- Mayo 2022. Modelo 430.
Impuestos Especiales de Fabricación
- Marzo 2022. Grandes Empresas. Modelos 561, 562, 563.
- Mayo 2022. Todas las empresas. Modelos 548, 566, 581.
- Declaración de operaciones por los destinatarios registrados, representantes fiscales y receptores autorizados. Modelo 510.
Impuesto Especial sobre la Electricidad
- Mayo 2022. Grandes Empresas. Modelo 560.
Impuestos Medioambientales
- Pago fraccionado 2022. Modelo 584.
Impuesto sobre las Transacciones Financieras
- Mayo 2022. Modelo 604.
HASTA EL DÍA 27
Renta y Patrimonio
- Declaración anual Renta y Patrimonio 2021 con resultado a ingresar con domiciliación en cuenta. Modelo D-100 (Renta) y modelo D-714 (Patrimonio).
HASTA EL DÍA 30 DE JUNIO
Renta y Patrimonio
- Declaración anual Renta y Patrimonio 2021 con resultado a devolver, renuncia a la devolución, negativo y a ingresar sin domiciliación del primer plazo. Modelos D-100, D-714.
- Régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes para trabajadores desplazados 2021. Modelo 151.
Impuesto sobre el Valor Añadido
- Mayo 2022. Autoliquidación. Modelo 303.
- Mayo 2022. Grupo de entidades, modelo individual. Modelo 322.
- Mayo 2022. Grupo de entidades, modelo agregado. Modelo 353.
- Mayo 2022.Ventanilla única-Régimen de importación. Modelo 369.
- Mato 2022. Operaciones asimiladas a las importaciones. Modelo 380.
Declaración informativa anual de ayudas recibidas en el marco del REF (Régimen Económico y Fiscal) de Canarias y otras ayudas de Estado por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente
- Año 2021. Modelo 282.
Impuesto General Indirecto Canario
- Declaración mes de mayo. Modelo 412.
- Autoliquidación Suministro Inmediato de Información. Mes de mayo. Modelo 417.
- Régimen especial del Grupo de entidades. Mes de mayo. Modelo 418.
- Régimen especial del Grupo de entidades. Mes de mayo. Modelo 419.
Impuesto especial sobre Combustibles derivados del petróleo (Canarias)
- Declaración mes de mayo. Modelo 430.
Impuestos sobre las Labores del Tabaco (Canarias)
- Autoliquidación correspondiente al mes de mayo. Modelo 460.
- Declaración de operaciones accesorias al modelo 460 correspondiente al mes de mayo. Modelo 461.
- Comunicación de los precios medios ponderados de venta real
- Autoliquidación correspondiente al mes de mayo. Modelo 468.
